PUBLICADO NO DODF Nº 184, DE 25/09/2024, PG 2 E 3.
Solução de Consulta nº 27/2024
ICMS – LEI Nº 5.005/2012 – REGIME DIFERENCIADO DE APURAÇÃO – CRÉDITOS E DÉBITOS FISCAIS – COMPOSIÇÃO DE ESTOQUES – BASE DE CÁLCULO.
I – Relatório
1. Trata-se de Consulta formulada por pessoa jurídica de direito privado, envolvendo a legislação do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, regulamentado neste território pelo Decreto nº 18.955/1997 (RICMS) e alterações legislativas posteriores, bem como pelas Leis nº 1.254/1996 e nº 5.005/2012 e alterações posteriores.
2. Na inicial, o Consulente relata que realiza operações incentivadas (sob a égide da Lei nº 5.005/2012).
3. A seguir, demonstra dúvida na contabilização de seus débitos e créditos pelo regime diferenciado da Lei nº 5.005/2012, questionando acerca da apuração do imposto nos casos em que há composição de estoques (entradas sem saídas) e na hipótese de aproveitamento de eventual saldo credor em um período de apuração.
4. Ademais, indaga a respeito da composição da base de cálculo do ICMS, mais especificamente: IPI e frete.
5. Assim, ele apresenta os seguintes questionamentos, “ipsis litteris”:
“a 1. No mes 06/2022 a consulente fez apenas composição de estoque. Não houve vendas. Neste contexto, as compras feitas são consideradas no âmbito da Lei 5005/2012? Geram crédito de 12%? Qual é o valor a ser considerado como crédito para constituir o saldo na apuração do mês seguinte? Fica sem créditos?
2. Na Nota Fiscal de entrada o IPI constitui Base de Calculo para apuração dos créditos da Lei 5005/2012? O
3. Frete constitui Base de Cálculo para apuração dos créditos da Lei 5005/2012?
4. Em 03/2022 houve mais compras do que vendas. Na sistemática da Lei 5005/2012 a consulente teve mais créditos do que débitos. Esta situação permite que o valor negativo (excedente) seja levado ao mes seguinte para constituir saldo do mês anterior?”
6. Em ato contínuo, os autos seguiram aos demais setores competentes desta Secretaria de Estado de Economia (SEEC) para as providências formais cabíveis.
7. Nesses termos, os autos foram remetidos a esta GEESC para apreciação e manifestação.
II - ANÁLISE - Fundamentação
8. Por oportuno, cabe destacar que a Solução de Consulta não se presta a verificar a exatidão dos fatos apresentados pelo interessado, uma vez que se limita a apresentar a interpretação da legislação tributária conferida a tais fatos, partindo da premissa de que há conformidade entre os fatos narrados e a realidade factual. Nesse sentido, não convalida nem invalida quaisquer informações ou interpretações e não gera qualquer efeito caso se constate, a qualquer tempo, que não foram descritos, adequadamente, os fatos, aos quais, em tese, se aplica a Solução de Consulta.
9. Registre-se que a autoridade fiscal se manifesta nos autos plenamente vinculada aos estritos preceitos da legislação tributária do Distrito Federal.
10. A Lei nº 5.005/2012 e suas alterações introduzem uma sistemática de apuração do ICMS que se aplica a contribuintes específicos (industriais, atacadistas ou distribuidores), detalhando a forma de cálculo do imposto devido e a apropriação de créditos.
11. Nesse contexto, será analisada inicialmente a questão sobre a possibilidade de saldo credor.
12. No que tange ao caso em que o volume de entrada de mercadorias é superior às saídas tributadas dentro do regime, bem como quanto à possibilidade de aproveitamento, trazemos à lume a Solução de Consulta nº 20/2024:
“Quanto ao aproveitamento de eventual saldo credor em um período de apuração, cumpre destacar que a legislação de regência não disciplina tal possibilidade expressamente.
Entretanto, em uma análise sistemática do ordenamento jurídico, tem-se que o princípio da não-cumulatividade está intrinsecamente ligado ao ICMS, nos seguintes termos da Lei n° 1.254/1996, reproduzindo dicção da Lei Complementar n° 87/1996 e da Constituição Federal:
‘Art. 31. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, com o montante cobrado nas anteriores, pelo Distrito Federal ou por outra unidade federada.’ (grifos nossos)
Assim, até que haja previsão legislativa vedando a possibilidade aproveitamento de eventuais créditos do regime de apuração da Lei n° 5.005/2012, o princípio da não-cumulatividade, que serve de corolário para os princípios da neutralidade fiscal e da segurança jurídica, deve ser observado.
Nessa esteira, havendo saldo credor ao final de um período de apuração, o Consulente pode aproveitá-lo no período subsequente.“
13. Por outro lado, no período de apuração em que houver apenas entrada de mercadorias, sem saídas tributadas dentro do regime (composição de estoque, como trazido pela parte interessada), tem-se situação persa.
14. Vejamos as fórmulas de apuração apresentadas pela alínea "f" do inciso II do art. 2º do Ato Interpretativo nº 02/2021:
"f) ICMS no regime especial corresponde à soma do ICMS calculado para as saídas descritas nos quatro itens da alínea a do caput e na alínea b do caput, sendo calculado pela fórmula: ICMS no regime = ICMS1 + ICMS2 + ICMS3 + ICMS4+ ICMS5. Onde:
1. ICMS1 = VTB1 * 13% - [(BC das Entradas*V1/VTB) * 12%];
2. ICMS2 = VTB2 * 15% - [(BC das Entradas*V2/VTB) * 12%];
3. ICMS3 = VTB3 * 12% - [(BC das Entradas*V3/VTB) * 12%];
4. ICMS4 = VTB4 * 12% - [(BC das Entradas*V4/VTB) * 12%];
5. ICMS5 = VTB5 * 12% - [(BC das Entradas*V5/VTB) * 7%]."
15. Considerando que as variáveis VTB, V1, V2 e etc. representam saídas tributadas, conforme o inciso I do art. 2º do citado Ato Interpretativo, percebe-se que, no período de apuração em que não haja saídas tributadas, o valor a recolher será zero, independentemente do volume de entrada de mercadorias. Isso porque essas variáveis multiplicam todos os termos da equação.
16. Ainda, o art. 1º do Ato Interpretativo nº 02/2021 dispõe expressamente que os valores utilizados no cálculo do imposto devido no regime especial são aqueles relativos às operações realizadas a cada mês de apuração:
"Art. 1º O núcleo da sistemática de apuração trazida pela Lei nº 5.005, de 21 de dezembro de 2012 consiste na aplicação das fórmulas definidas no inciso V de seu art. 3º, cujos cálculos serão realizados com valores relativos às operações realizadas a cada mês de apuração (NR)."( grifos nossos)
17. Desse modo, as operações de entrada de mercadorias de um mês de apuração não podem ser acrescidas à fórmula da "BC das entradas" do período subsequente.
18. Cingindo os pontos destacados, neste caso de composição de estoques, sem saídas tributadas dentro do regime, não haverá créditos que possam ser utilizados pelo Contribuinte.
19. Agora, analisando a composição da base de cálculo do imposto, a Lei nº 5.005/2012 e sua legislação conexa não estabelecem inovação ao que já é normatizado para o regime de apuração normal.
20. Assim, os elementos que compõem a base de cálculo do imposto sob o regime de apuração da Lei nº 5.005/2012 são os mesmos da apuração normal. Vejamos a dicção do RICMS e da Lei nº 1.254/1996:
"Art. 36. Integra a base de cálculo do ICMS, inclusive na hipótese do inciso II do art. 34 (Lei nº 1.254/96, art. 8º, ‘caput’):
I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;
II - o valor correspondente a:
a) seguros, juros e demais importâncias recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição, assim entendidos os que estiverem subordinados a eventos futuros e incertos;
b) frete, quando o transporte, inclusive o realizado dentro do Distrito Federal, for efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem, e for cobrado em separado.
Art. 37. Não integra a base de cálculo do imposto o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produtos destinados a industrialização ou a comercialização, configure fato gerador de ambos os impostos." (grifos nossos)
21. Diante do exposto, conclui-se que:
1. No regime especial da Lei nº 5.005/2012, créditos de ICMS não são gerados em períodos de apuração sem saídas tributadas, e os valores utilizados nos cálculos provêm de operações realizadas a cada mês de apuração.
2. O IPI não integra a base de cálculo do ICMS quando o produto for destinado à industrialização ou comercialização e a operação for realizada entre contribuintes, e o frete pode integrar a base de cálculo conforme as condições do art. 36 do RICMS.
3. A transferência de saldo credor de um período para outro é permitida, respeitando o princípio da não-cumulatividade, na ausência de vedação expressa na legislação.
22. No que tange aos aspectos procedimentais, as dúvidas podem ser encaminhadas pelos canais eletrônicos desta Secretaria de Estado de Economia, como o atendimento virtual, disponível no endereço eletrônico https://www.receita.fazenda.df.gov.br/.
III - Conclusão - Resposta
23. Pelo exposto, em resposta ao Consulente, destacamos a introdução e os questionamentos apresentados:
24. “a 1. No mes 06/2022 a consulente fez apenas composição de estoque. Não houve vendas. Neste contexto, as compras feitas são consideradas no âmbito da Lei 5005/2012? Geram crédito de 12%? Qual é o valor a ser considerado como crédito para constituir o saldo na apuração do mês seguinte? Fica sem créditos?"
25. Resposta: Devido ao procedimento de cálculo do valor devido da Lei nº 5.005/2012, no período de apuração em que não houver saídas tributadas dentro do regime, não haverá créditos a serem acumulados.
26. “2. Na Nota Fiscal de entrada o IPI constitui Base de Calculo para apuração dos créditos da Lei 5005/2012?”
27. Resposta. A composição da base de cálculo do imposto no regime da Lei nº 5.005/2012 não é diferente daquela utilizada no regime de apuração normal. Desta feita, nos termos do art. 37 do RICMS: não integra a base de cálculo do imposto o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produtos destinados a industrialização ou a comercialização, configure fato gerador de ambos os impostos.
28. “3. O Frete constitui Base de Cálculo para apuração dos créditos da Lei 5005/2012?”
29. Resposta. Depende. Vejamos a literalidade do art. 36 do RICMS:
"Art. 36. Integra a base de cálculo do ICMS, inclusive na hipótese do inciso II do art. 34 (Lei nº 1.254/96, art. 8º, ‘caput’):
I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;
II - o valor correspondente a:
a) seguros, juros e demais importâncias recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição, assim entendidos os que estiverem subordinados a eventos futuros e incertos;
b) frete, quando o transporte, inclusive o realizado dentro do Distrito Federal, for efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem, e for cobrado em separado."
30. “4. Em 03/2022 houve mais compras do que vendas. Na sistemática da Lei 5005/2012 a consulente teve mais créditos do que débitos. Esta situação permite que o valor negativo (excedente) seja levado ao mes seguinte para constituir saldo do mês anterior?”
31. Resposta: Questão tratada na Solução de Consulta nº 20/2024. Em apertada síntese, a situação narrada permite que os créditos não absorvidos pelos débitos de um período de apuração, ambos dentro do regime de Lei nº 5.005/2012, sejam aproveitados no período seguinte.
32. Pelo exposto, nos termos do disposto no art. 80 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal – RPAF), a presente Consulta é eficaz aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do art. 82, ambos do PAF.
À consideração de V.S.ª.
Brasília-DF, 26 de Agosto de 2024.
Rodrigo Augusto Batalha Alves
Auditor-Fiscal da Receita do Distrito Federal
À Coordenadora de Tributação da COTRI.
De acordo.
Encaminhamos à aprovação desta Coordenação o Parecer supra.
Brasília-DF, 27 de Agosto de 2024.
Luísa Matta Machado Fernandes Souza
Gerência de Esclarecimento de Normas
Gerente
Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea "d" do inciso VI do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 129, de 30 de junho de 2022 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 124, de 05 de julho de 2022, pág.4).
A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.
Saliente-se que, independentemente de comunicação formal ao Consulente e aos demais sujeitos passivos, as considerações, os entendimentos e as respostas definitivas ofertadas ao presente caso poderão ser modificados a qualquer tempo, em decorrência de alteração na legislação superveniente.
Esclareço que o Consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Fazenda no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o inciso II do art. 78 combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.
Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do art. 252 da Portaria nº 140, de 17 de maio de 2021.??
Brasília-DF, 10 de setembro de 2024.
Daviline Bravin Silva
Coordenação de Tributação
Coordenadora
